ألزم القانون بعض المكلفين بمسك الدفاتر التجارية بتقديم حساباتهم الختامية إلى السلطة المالية بعد تدقيقها وتصديقها من مراقب الحسابات(1)، كما تلتزم الشركات الخاصة بالواجب نفسه إذ يتولى مراقب الحسابات الذي يتم تعيينه من قبل الهيئة العامة للشركة مراقبة وتدقيق حساباتها(2)، وبذلك يكون القانون قد وسع نطاق عمل مراقب الحسابات وذلك بفرض التدقيق على بعض المكلفين بمسك الدفاتر التجارية إلا أن الدور الأهم له يظهر جلياً في نطاق الشركات(3) وخصوصاً المساهمة. إن مهمة مراقب الحسابات تتمثل بتدقيق حسابات الجهة الخاضعة للتدقيق للتحقق من صحة البيانات الواردة فيها ومدى مطابقتها للقيود الواردة في دفاترها التجارية، وتبعاً لذلك يتوجب على مراقب الحسابات تدقيق قيود الدفاتر التجارية ومدى مطابقتها لمستندات العمليات التجارية المؤيدة لها من رسائل أو برقيات أو إيصالات أو فواتير أو محاضر مجلس الإدارة والهيئة العامة وغير ذلك من المستندات المتعلقة بالتجارة، للتحقق من انتظام الدفاتر التجارية وخلوها من الغش والخطأ،
ولكن إذا كانت الحسابات المزورة كثيرة التعقيد فلا يمكن مطالبة مراقب الحسابات بالكشف عن الحسابات المزورة كلها التي يمكن أن يختلقها المزور، فهو غير ملزم بتوسيع تدقيقه إلى أصغر المستندات الحسابية ولا تقصي الأخطاء المرتكبة كلها(4)، لأنه يتعذر على مراقب الحسابات القيام بعملية تدقيق ومراجعة تفصيلية كاملة لجميع عمليات التاجر الذي يتولى تدقيق حساباته، فعملية مراقبة الحسابات تحولت إلى مراجعة اختبارية تقوم على أساس الاختبارات التدقيقية وترتب على ذلك عدم مسؤولية مراقب الحسابات عن أعمال الغش والخطأ الموجودة في حسابات التاجر كلها(5)، فمراقب الحسابات لا يعتبر مسؤولاً عن الإخفاق في كشف الاحتيالات والاختلاسات التي لا تظهر في الحسابات أو التي تكون غير قابلة للاكتشاف ولو مارس مهمته بمهارة وعناية المراقب المعتاد، ولكن إذا كانت محتويات الدفاتر التجارية من شأنها أن تجعل المراقب المؤهل مرتاباً، فينبغي على المدقق أن يتحرى شؤون الجهة الخاضعة للتدقيق بالاتقان الذي تحتاجه لتهدئة مثل هذه الشكوك ومدى التدقيق الذي يتعهد به يجب أن يكون مطابقاً لتلك الزيادة(6).
يتوجب على مراقب الحسابات عند ممارسة مهمته التدقيقية أن يتحقق من أن المعلومات المالية الواردة في حسابات الجهة الخاضعة للتدقيق قد جهزت استناداً للمبادئ المحاسبية المقبولة وعلى وفق مبدأ الاستمرارية في المعالجة المحاسبية، أي أن المبادئ المحاسبية المطبقة في السنة المالية تحت التدقيق متجانسة مع المبادئ المطبقة في السنوات السابقة لتحديد مدى تأثير التغيير في المبادئ المحاسبية على المعلومات المالية ومن ثم في بيان المركز المالي، وأن الصورة التي تعرضها المعلومات المالية متفقة مع أعمال الجهة الخاضعة للتدقيق التي اطلع عليها مراقب الحسابات وأنها بموجب متطلبات الأنظمة والقوانين ذات العلاقة، وأن هناك عرضاً وافياً لجميع الأمور الجوهرية اللازمة لتكون البيانات المالية معروضة بصورة صحيحة وعادلة(7)، فإن تبين لمراقب الحسابات أن هناك مخالفة للمبادئ المحاسبية السليمة أو أن الحسابات تعتريها أخطاء مادية فليس من حقه القيام بتصحيحها بل له فقط التنبيه إليها تاركاً أمر تصحيحها إلى الشخص المناسب لدى الجهة الخاضعة للتدقيق(8).
وفي سبيل ممارسة مراقب الحسابات لمهمته التدقيقية فقد منحه القانون سلطات واسعة، فلمراقب الحسابات حق الإطلاع على دفاتر الجهة الخاضعة للتدقيق ومستنداتها ووثائقها والعقود الخاصة بها، وطلب أي بيان أو إيضاح يراه ضرورياً لانجاز مهمته من أي منتسب للجهة الخاضعة للتدقيق، والحصول على ما يراه من المعلومات الفنية المتعلقة بنشاط الجهة الخاضعة للتدقيق، ومنتجاتها وزيارة مصانعها وورشها ومخازنها ومكاتبها ومواقع عملها أو مشاريعها والاستيضاح من المختصين عن النواحي الفنية التي يحتاجها بقدر تعلق الأمر بأداء مهمته، وله التحقق من موجودات الجهة الخاضعة للتدقيق وحقوقها والتزاماتها وإجراء الجرد في الوقت الذي يراه مناسباً لخزائن الجهة الخاضعة للتدقيق ومخازنها وما تحتويه من أوراق مالية ونقدية ومستندات ووثائق وبضائع ومعدات وغيرها، وله حضور اجتماعات الهيئة العامة للشركة المساهمة التي يتم فيها مناقشة التقرير المقدم من قبله عن حساباتها أو المقترح المقدم من مجلس الإدارة بتعيين مراقب حسابات آخر بدلاً عنه(9).
إن سلطة مراقب الحسابات بالاطلاع تقتصر على دفاتر الجهة الخاضعة للتدقيق ولا تمتد إلى الغير، ويتفرع عن سلطة الإطلاع سلطة مراقب الحسابات بأخذ أو باستنساخ المستندات التي يراها مفيدة لإنجاز مهمته(10)، وقد وسع المشرع الفرنسي من سلطات مراقب الحسابات وذلك في المواد (225-236) من قانون الشركات لعام 1966، فأجاز له جمع المعلومات من الغير الذين قاموا بعمليات لحساب الشركة المُراقبة والذين لا يمكنهم التذرع بسر المهنة في هذه الحالة، وعلى أية حال، لا يستطيع مراقب الحسابات الإطلاع على الوثائق التي يملكها الغير إلا بإذن من رئيس محكمة التجارة الذي يحكم بالإجراء المستعجل(11)، وبالرغم من أن القانون أجاز لمراقب الحسابات أن يطلب البيانات والمعلومات من أي من منتسبي الجهة الخاضعة للتدقيق إلا أنه في الشركات المساهمة تطلب هذه المعلومات من رئيس مجلس الإدارة لأن الأعضاء ليس لهم صفة تمثيلية بذاتهم سواء كان ذلك تجاه المجلس أم تجاه الشركة(12)، وهذه السلطات التي قررها القانون لمراقب الحسابات هي لضمان حقوق الغير والجهة الخاضعة للتدقيق، لذلك لا يجوز تقييدها أو إلغائها بشروط تدرج في العقد أو نظام الشركة بل يجوز النص على توسيعها(13)، وفي حالة تقييد سلطات مراقب الحسابات أو عدم تمكينه من استعمالها فله إثبات ذلك كتابة في التقرير الذي يقدمه في نهاية السنة المالية من خلال التحفظ في تقريره أو الامتناع عن إبداء الرأي(14)، ولكن البعض ذهب بأن لمراقب الحسابات في هذه الحالة أن يلجأ إلى المحكمة لفرض غرامة تهديدية على الممتنع لحمله على التنفيذ وذلك بتزويد مراقب الحسابات بالمعلومات المطلوبة(15)، وهذا الرأي من الصعب قبوله لأنه لا يمكن أعمال النص العام في حالة وجود النص الخاص. إن مراقب الحسابات يباشر مهمته التدقيقية بنفسه أو قد يستعين بأشخاص لديهم الخبرة والكفاءة في مجال التدقيق يعملون تحت إشرافه المباشر(16)، ويكون لهؤلاء ممارسة السلطات نفسها التي يمتلكها مراقب الحسابات على انفراد (17)، ويلتزم مراقب الحسابات بتثبيت أسماء هؤلاء الأشخاص وتواقيعهم على أوراق مكتب مراقبة الحسابات(18).
إن مراقب الحسابات قد يباشر إلى جانب مهمته التدقيقية مهمة تقديم خدمات استشارية(19)، حيث يقوم مراقب الحسابات بدور المستشار لإدارة الشركة فيما يخص الجوانب المالية ويجوز أن يوجه النصح غير الملزم في هذا الشأن(20)، ولكن مراقب الحسابات لا يتوقع أن يكون عنده معرفة تقنية بطريقة العمل التي تدار بها الشركة(21)، لذا لا يستطيع مراقب الحسابات التدخل في إدارة الشركة أو تقدير مدى ملائمة قرارات الإدارة لنشاط الشركة من خلال الاعتراض عليها لأن مهمته تقتصر على فرض نوع من الرقابة على إدارة الشركة(22)، ولكن دور مراقب الحسابات لا يقتصر على الوظيفة التبليغية بل أن الاتجاه الحديث في الفقه يطرح هذا الدور التقليدي وذلك بإسناد الوظيفة التنبيهية أو التحذيرية له، حيث يتعين على مراقب الحسابات جذب انتباه الإدارة إزاء الوقائع التي يكون من شأنها أن تعرض للخطر استمرارية الاستثمار وتؤدي إلى تدهور حالة الشركة المُراقبة، وهذا ما يقود مراقب الحسابات إلى تقدير نتائج قرارات الإدارة على مستقبل الشركة ويكون مراقب الحسابات مسؤولاً إذا تأخر في التنبيه إلى الأخطار التي تواجه الشركة المُراقبة أو نبه إليها على نحو سابق لأوانه، ولكن البعض يرى أن مراقب الحسابات يستفيد من نوع من الحصانة بالنسبة لإعلان الأخطار التي تسبب الضرر للشركة، ومع ذلك يعترض البعض على هذا الرأي الذي عرضه العميد روبلو(23).
لقد وسع القانون مهمة مراقب الحسابات فلم تعد تقتصر على تدقيق الحسابات لأن القانون أسند لمراقب الحسابات مهمة قانونية تتمثل بوجوب التحقق من وقوع مخالفات لأحكام القانون أو عقد الشركة على وجه يؤثر في نشاطها أو مركزها المالي مع بيان ما إذا كانت هذه المخالفات قائمة عند تدقيق الحسابات الختامية (24)، وبذلك أصبح الدور الذي يلعبه مراقب الحسابات شاملاً لجميع نشاطات الشركة المراقبة لرصد المخالفات القانونية، كاستخدام رأس مال الشركة لغرض تحقيق مصالح شخصية لأعضاء مجلس الإدارة أو المدير المفوض أو كان لهؤلاء مصلحة مباشرة أو غير مباشرة في العقود التي تبرم مع الشركة دون الحصول على ترخيص مسبق من الهيئة العامة للشركة، أو اتخاذ الشركة قراراً بزيادة رأس مالها دون أن يكون مدفوعاً بالكامل، أو إصدار سندات قرض مع أن الوضع المالي للشركة لا يسمح بذلك أو كان رأس مالها غير مدفوع بالكامل، أو أن إجراءات الدعوة لاجتماع الهيئة العامة للشركة لم تكن على وجه قانوني أو أن جدول أعمالها يتضمن مشروعات مخالفة للقانون، أو أن تعيين أعضاء مجلس الإدارة لم يكن على وجه قانوني أو تَخَلَفَ شرط من الشروط القانونية اللازمة لاستمرارهم، أو مخالفة الأحكام القانونية لتأسيس الشركة أو الاكتتاب برأس مالها…الخ، فإن تبين لمراقب الحسابات وجود مخالفات قانونية توجب عليه أن يعرض ذلك على أعضاء الشركة في اجتماع الهيئة العامة، أو الطلب من إدارة الشركة إعداد إيضاح مستعجل حول هذه المخالفات إلى أعضاء الشركة، أو التحفظ في تقريره وبيان هذه الأمور بشكل واضح (25)، وإذا كانت المخالفة تضر بشدة بمصالح الشركة المراقبة مما يستدعي العجلة في تصحيحها دون انتظار الاجتماع العادي للهيئة العامة فإن لمراقب الحسابات الحق بالطلب من مسجل الشركات دعوة الهيئة العامة للاجتماع (26)، ويكون لمراقب الحسابات سلطة تقدير ظروف الدعوة إلى الاجتماع إلا أنه يكون مسؤولاً عن المصاريف والأضرار التي قد تحصل للشركة من جراء تعسفه في استعمال حقه بطلب دعوة الهيئة العامة للاجتماع(27)، وإذا كانت المخالفة التي اكتشفها مراقب الحسابات تشكل جريمة قانونية تمس أمن الدولة أو تتعلق بالتنظيم الاقتصادي للقطر كقواعد الاستيراد أو التحويل الخارجي أو التهرب الضريبي توجب عليه إبلاغ الجهات المسؤولة (28)، وتأسيساً على الدور الواسع الذي اعترف به المشرع العراقي لمراقب الحسابات فقد أوجب عليه القانون عند اتخاذ الشركة قراراً بتخفيض رأس مالها أن يصدق على الجدول الذي يبين ديون الشركة وأسماء الدائنين وعناوينهم والذي يرفق بالقرار المذكور ويرفع إلى مسجل الشركات (29)، ولا تنتهي مهمة مراقب الحسابات بصدور قرار تصفية الشركة بل يستمر في مراقبة أعمال المصفي خلال مدة التصفية(30)، ولم ينص القانون على اختصاص مراقب الحسابات في حالة اندماج الشركات ولكن ذلك لا يعني أن مراقب الحسابات ليس له أي دور في هذا المجال بل أن دوره يتمثل برصد أي مخالفة للقواعد القانونية الخاصة باندماج الشركات(31)، وعلى العكس من ذلك فقد حدد قسم من التشريعات اختصاص مراقب الحسابات في حالة اندماج الشركات بنصوص صريحة، فقد أوجبت المادة (377) من قانون الشركات الفرنسي لعام 1966(32) على مراقب الحسابات أن يضع في كل شركة من الشركات الداخلة في الاندماج تقريراً بشأن مشروع الاندماج ويتضمن بصفة خاصة تقدير مقابل الحصة العينية أو الحصص المقدمة إلى الشركة الدامجة، فدور مراقب الحسابات لا يقتصر على تقييم أصول وخصوم الشركات الداخلة في الاندماج بل أن دوره يكون شاملاً لوسائل الاندماج كافة ويدخل في ذلك شروط وقواعد الاندماج، وكيفية تقدير الأصول والخصوم، وتحديد علاوة الاندماج، ومراجعة البيانات التي يتضمنها مشروع الاندماج كافة، ويتضمن تقرير مراقب الحسابات بصفة خاصة تقدير مقابل الحصة العينية المقدمة الذي تحصل عليه الشركة المندمجة، والقصد من ذلك هو إعلام الشركاء بحقيقة المركز المالي للشركة الدامجة وذلك بمعرفة القيمة الحقيقية لحصص أو لأسهم الشركة الدامجة والتي يحصلون عليها كمقابل لموجودات الشركة المندمجة، وبذلك يتحقق التوازن بين الشركاء في الشركتين الدامجة والمندمجة(33).
إن النتيجة النهائية لمهمة مراقب الحسابات ترد في التقرير الذي يقدمه إلى الشركة خلال ثلاثين يوماً من تاريخ إعداد الحسابات الختامية(34)، وتلتزم الهيئة العامة بعقد اجتماع لمناقشة الحسابات الختامية وإقرارها خلال ستين يوماً من تاريخ الانتهاء من تدقيقها(35)، ويكون لمراقب الحسابات الحق بحضور اجتماع الهيئة العامة للشركة المساهمة الذي يتم فيه مناقشة التقرير المقدم من قبله عن حساباتها(36)، ويتولى تلاوة تقريره ولكن يجوز له الاستعاضة عن هذه التلاوة بتوزيع نسخ عن التقرير على المساهمين الحاضرين، ويجيب عن الأسئلة التي توجه إليه، ويبقى حضور مراقب الحسابات لاجتماع الهيئة العامة اختيارياً له فهو غير ملزم بذلك قانوناً(37)، ويعرض مراقب الحسابات في التقرير الذي يقدمه إلى الهيئة العامة للشركة رأيه حول حساباتها الختامية، ويتضمن هذا الرأي مدى سلامة حسابات الشركة وصحة البيانات الواردة في الحسابات الختامية ومدى السماح له بالاطلاع على المعلومات التي طلبها عن نشاط الشركة مع بيان رأيه في تقرير مجلس الإدارة، ومدى تطبيق الشركة للأصول المحاسبية والتشريعات المرعية وبشكل خاص تلك المتعلقة بمسك الدفاتر والسجلات المحاسبية بما فيها المخزنية وعملية جرد وتقييم موجودات والتزامات الشركة وبيان الرأي فيما إذا كانت المجموعة الدفترية المستخدمة من قبل الشركة ونظامها الداخلي للسيطرة والمراقبة تضمن بصورة معقولة تسجيل كافة موجودات ومطلوبات واستخدامات موارد الشركة، ومدى تعبير الحسابات الختامية عن حقيقة المركز المالي للشركة في نهاية السنة المالية، وما وقع من مخالفات لأحكام قانون الشركات والأنظمة والتعليمات الصادرة بموجبه أو لعقد الشركة على وجه يؤثر في نشاطها أو مركزها المالي مع بيان ما إذا كانت هذه المخالفات قائمة أم لا عند تدقيق الحسابات الختامية، وبيان الأسس التي يستند إليها عند إبداء الرأي في المعلومات المطلوبة في الموازنات التخطيطية المذكورة بالبند (4) من المادة (117) من قانون الشركات(38)، ويلاحظ أن تقرير مراقب الحسابات يجب أن يتضمن بيانات تفصيلية عن الوضع المالي للشركة لتمكين الشركاء في اجتماع الهيئة العامة من مناقشة الحسابات الختامية وإقرارها أو عدم إقرارها بدراية كاملة، ويبقى مراقب الحسابات غير ملزم بأن يضمن تقريره توضيحات حول التحقيقات الحاصلة من قبله خلال ممارسة مهمته التدقيقية أو السبل المستخدمة في إجراء التدقيق، ويستطيع مراقب الحسابات الامتناع عن نشر بعض المعلومات التي يقدر أن نشرها يضر بشدة بمصالح الشركة، ولكن لا يحق لمراقب الحسابات في ختام تقريره دعوة الشركاء في الهيئة العامة إلى إقرار الحسابات الختامية أو عدم إعطاء إدارة الشركة إبراءاً عن الأعمال الخاصة بالإدارة لأن ذلك يعتبر من قبيل التدخل في أعمال الإدارة(39).
إن الرأي الذي يبديه مراقب الحسابات في التقرير الذي يقدمه عن الحسابات قد يكون رأياً غير متحفظ أو رأياً متحفظاً أو رأياً سلبياً وقد يمتنع عن إبداء الرأي ويتوجب عليه أن يبين الأسباب التي أدت إلى ذلك بكل وضوح في تقريره(40)، ويبدي مراقب الحسابات رأياً غير متحفظ عندما تتوافر له القناعة الكافية بأن البيانات المالية قد أعدت وفقاً لسياسة محاسبية ملائمة لطبيعة الشركة ومطبقة بصورة مماثلة للسنة السابقة، وأن البيانات المالية قد أعدت وفقاً للأنظمة والقوانين المرعية، وأن الصورة الإجمالية التي تعرضها البيانات المالية متفقة مع ما يعرفه مراقب الحسابات عن أعمال الشركة، وأن الايضاحات المرفقة مع البيانات المالية معبرة عن المواضيع التي يتوجب عرضها كافة، وأن التغيير في المبادئ المحاسبية أو في طريقة تطبيقها ونتائج ذلك موضح ومحدد في البيانات المالية(41). يصدر مراقب الحسابات رأياً متحفظاً عندما تكون البيانات المالية بشكل عام معبرة عن الوضع المالي ونتيجة الأعمال إلا أن هناك فقرات محددة توافرت عنها ملاحظات معينة ذات تأثير مادي محدد أو تكتنفها حالات عدم تأكد قليلة الأهمية كتقييد جانب من نطاق عمل مراقب الحسابات أو عدم اتفاق مراقب الحسابات حول قبول السياسة المحاسبية المختارة وطريقة تطبيقها أو كفاية الإفصاح في البيانات المالية(42). أما الرأي السلبي لمراقب الحسابات فهو بيان مطلق يؤكد فيه أن البيانات المالية لا تعبر بصورة واضحة وعادلة عما يراد منها التعبير عنه، ويتم إبداء هذا الرأي عندما يكون هناك عدم اتفاق مع الإدارة حول قبول السياسة المحاسبية المختارة وأن طريقة تطبيقها يؤثر تأثيراً جسيماً على البيانات المالية بحيث يتوصل مراقب الحسابات إلى أن التحفظ في تقريره لا يكفي للإفصاح عن طبيعة التظليل أو عدم الاكتمال في البيانات المالية(43)، وقد يمتنع مراقب الحسابات عن إبداء الرأي عندما تفرض الإدارة قيداً على نطاق عملية التدقيق والأثر المتوقع من ذلك هو عدم تمكنه من الحصول على أدلة وقرائن كافية ومناسبة تساعد على إبداء رأيه في البيانات المالية(44).
___________________
1- الفقرة (1) من المادة (7) من نظام مسك الدفاتر التجارية لأغراض ضريبة الدخل رقم (2) لسنة 1985.
2- الفقرة (1) من المادة (133) من قانون الشركات رقم (21) لسنة 1997 .
3- تنص الفقرة (1) من المادة (133)من قانون الشركات رقم(21)لسنة 1997 على أن” تخضع حسابات
الشركة المختلطة الى رقابة وتدقيق ديوان الرقابة المالية….”،اما المادة (42) من قانون الشركات العامة رقم(22) لسنة 1997 فتنص على ان ” يخضع نشاط الشركة الى رقابة وتدقيق ديوان الرقابة المالية”.
4-Commissaire Aux comptes، Repertoire De Droit commercial et des societes، T. III societes، Jurisprudence Generale Dolloz، Paris، 1958، p232.
5- د. عبد المنعم محمود – د. عيسى أبوطبل، المراجعة، أصولها العلمية والعملية، دار النهضة العربية، القاهرة، 1967، ص57-58 .
6-Robert R. Pennington، Company Law، Fourth edition، Butter Worth and Co(publishers – Ltd)، London، 1979، p633-634.
7- البند (هـ) من المادة (40) من قواعد السلوك المهني الصادرة عن نقابة المحاسبين والمدققين بتاريخ 12/12/1983 والتي يلتزم بها مراقب الحسابات استناداً إلى البند (أ) من المادة (12) من نظام ممارسة مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات رقم (3) لسنة 1999.
8- د. أكثم أمين الخولي، قانون التجارة اللبناني المقارن، الجزء الثاني، الشركات التجارية، دار النهضة العربية، بيروت، 1967، ص392 .
9- المادة (11) من نظام ممارسة مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات.
10- Commissaire Aux Comptes، op. cit.، p232 .
11- G. Ripert et R. Roblot، Traite De Droit Commercial، T. 1، Vol. 2، 18 edition، Paris، 2002، p490.
12- د. أدور عيد، الشركات التجارية، شركات المساهمة، مطبعة النجوى، بيروت، 1970، ص622 .
13-Commissaire Aux Comptes، op. cit.، p232 .
14- الفقرات (22، 25، 26) من دليل التدقيق رقم (2) بشأن تقرير مراقب الحسابات حول البيانات المالية الصادر من مجلس المعايير المحاسبية والرقابية بتاريخ 7/8/1999 الذي يلتزم به مراقب الحسابات استناداً إلى البند (ب) من المادة (12) من نظام ممارسة مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات رقم (3) لسنة 1999.
15- د. الياس ناصيف، الكامل في قانون التجارة، الجزء الثاني، الشركات التجارية، الطبعة الأولى، منشورات عويدات، بيروت – باريس، 1982، ص335 .
16- البند (أ) من المادة (40) من قواعد السلوك المهني.
17- د. محمد فريد العريني، المرجع السابق، ص205 .
18- البند (د) من المادة (12) من نظام ممارسة مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات رقم (3) لسنة 1999.
19- البند (أ) من المادة (40) من قواعد السلوك المهني .
20- د. أكثم أمين الخولي، المرجع السابق، ص392 .
21-Robert R. Pennington، op. cit، p634.
22- د. عبد الفضيل محمد أحمد، حماية الأقلية من قرارات أغلبية المساهمين في الجمعيات العامة، دراسة مقارنة في القانون المصري والفرنسي، مجلة البحوث القانونية والاقتصادية، كلية الحقوق – جامعة المنصورة، العدد الأول، السنة الأولى، اكتوبر، 1986، ص82-83 .
23- G. Ripert et R. Roblot، op. cit، p496.
24- البند (5) من المادة (136) من قانون الشركات رقم (21) لسنة 1997 .
25- المادة (13) من قواعد السلوك المهني.
26- البند (3) من المادة (87) من قانون الشركات رقم (21) لسنة 1997 .
27- د. الياس ناصيف، المرجع السابق، ص337-338 .
28- المادة (12) من قواعد السلوك المهني.
29- البند (أ) من الفقرة (3) من المادة (59) من قانون الشركات رقم (21) لسنة 1997 .
30- المادة (176) من قانون الشركات.
31- انظر: المواد (148-152) من قانون الشركات.
32- تقابلها المادة (291) من اللائحة التنفيذية لقانون شركات المساهمة وشركات التوصية بالأسهم والشركات ذات المسؤولية المحدودة المصري رقم (159) لسنة 1981 .
33- د. حسام الدين عبد الغني الصغير، النظام القانوني لاندماج الشركات، الطبعة الأولى، دار الثقافة للطباعة والنشر، القاهرة، 1986، ص296 وما بعدها.
34- الفقرة (2) من المادة (133) من قانون الشركات.
35 – المادة (135) من قانون الشركات رقم (21) لسنة 1997 .
36 – البند (و) من المادة (11) من نظام ممارسة مهنة مراقبة وتدقيق الحسابات رقم (3) لسنة 1999.
37- د. أدور عيد، المرجع السابق، ص626 .
38- المادة (136) من قانون الشركات رقم (21) لسنة 1997 وكذلك الفقرة (1) من الفصل الرابع من تعليمات النظام المحاسبي للشركات رقم (1) لسنة 1998 .
39- Commissair Aux Comptes، op. cit، p233-234.
40- البند (و، ز) من المادة (40) من قواعد السلوك المهني.
41- الفقرة (19) من دليل التدقيق رقم (2) بشأن تقرير مراقب الحسابات حول البيانات المالية.
42- الفقرة (22) من دليل التدقيق رقم (2) بشأن تقرير مراقب الحسابات حول البيانات المالية.
43- الفقرة (24) من دليل التدقيق رقم (2) بشأن تقرير مراقب الحسابات حول البيانات المالية.
44- الفقرة (25-26) من دليل التدقيق رقم (2) بشأن تقرير مراقب الحسابات حول البيانات المالية.
اعادة نشر بواسطة محاماة نت .
اترك تعليقاً